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實(shí)物捐贈(zèng)怎樣進(jìn)行稅前扣除
實(shí)物捐贈(zèng)怎樣進(jìn)行稅前扣除
生活中以實(shí)物形式捐贈(zèng)越來(lái)越多，很多企業(yè)用自己生產(chǎn)的產(chǎn)品或者購(gòu)買(mǎi)生活用品對(duì)災(zāi)區(qū)進(jìn)行捐贈(zèng)，那么實(shí)物捐贈(zèng)稅前如何扣除，和現(xiàn)金捐贈(zèng)稅前扣除是否一樣？答案是一樣的，都是按照《企業(yè)所得稅法》第九條和相關(guān)文件規(guī)定進(jìn)行扣除。關(guān)鍵是實(shí)物捐贈(zèng)的計(jì)量問(wèn)題，捐贈(zèng)支出是按照產(chǎn)品成本計(jì)量還是按照公允價(jià)值或者是市場(chǎng)價(jià)格來(lái)計(jì)量？本文試通過(guò)案例來(lái)加以解析。
某企業(yè)2011年底通過(guò)當(dāng)?shù)孛裾块T(mén)向?yàn)?zāi)區(qū)捐贈(zèng)其生產(chǎn)的產(chǎn)品2000件，成本100萬(wàn)元，市場(chǎng)不含稅售價(jià)150萬(wàn)元，適用的增值稅稅率17%，城建稅和教育費(fèi)附加按7%、3%征收，繳納增值稅25.5萬(wàn)元，繳納城建稅1.785萬(wàn)元，繳納應(yīng)交教育費(fèi)附加0.765萬(wàn)元，確認(rèn)捐贈(zèng)支出100+25.5+1.785+0.765=128.05（萬(wàn)元）。取得民政部門(mén)開(kāi)具的公益性捐贈(zèng)票據(jù)上注明的捐贈(zèng)金額為178.05萬(wàn)元（150+25.5+1.785+0.765）。
納稅人在進(jìn)行2011年度企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則核算確定的會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額為1200萬(wàn)元，按照稅法的規(guī)定計(jì)算確認(rèn)可稅前扣除的公益性捐贈(zèng)額限額為1200×12%=144（萬(wàn)元），企業(yè)按照128.05萬(wàn)元進(jìn)行了扣除。企業(yè)財(cái)務(wù)人員咨詢，企業(yè)稅前能扣除的捐贈(zèng)支出是多少？是否需要納稅調(diào)整？
在實(shí)物捐贈(zèng)問(wèn)題上，企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)的做法經(jīng)常不一致，容易走入兩個(gè)不同的誤區(qū)。企業(yè)認(rèn)為，根據(jù)實(shí)際支出金額與捐贈(zèng)限額進(jìn)行對(duì)比，若未超過(guò)限額，直接按照128.05萬(wàn)元進(jìn)行扣除。稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為，根據(jù)稅法規(guī)定，納稅人采用實(shí)物對(duì)外捐贈(zèng)時(shí)，實(shí)際上包含了兩筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，其一是視同銷(xiāo)售產(chǎn)品，其二是對(duì)外實(shí)施捐贈(zèng)。因此，企業(yè)應(yīng)按照產(chǎn)品的公允價(jià)值即市場(chǎng)價(jià)值確認(rèn)產(chǎn)品的銷(xiāo)售收入，并確認(rèn)產(chǎn)品的銷(xiāo)售成本。同時(shí)，由于產(chǎn)品的成本已經(jīng)通過(guò)營(yíng)業(yè)外支出核算確認(rèn)了，故不需要再行重復(fù)列支，直接調(diào)增銷(xiāo)售收入即可。因而要求企業(yè)調(diào)增應(yīng)納稅所得額150萬(wàn)元，并計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。
從會(huì)計(jì)角度看，企業(yè)將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于捐贈(zèng)，不存在銷(xiāo)售行為，不符合銷(xiāo)售成立的標(biāo)志。更重要的是企業(yè)不會(huì)由于將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于捐贈(zèng)而增加現(xiàn)金流量，也不會(huì)增加企業(yè)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，因此，會(huì)計(jì)上不作銷(xiāo)售處理，按成本轉(zhuǎn)賬。即會(huì)計(jì)上遵循謹(jǐn)慎性原則，將兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)直接轉(zhuǎn)換為一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。
從稅法角度看，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條的規(guī)定：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的除外。所以對(duì)外捐贈(zèng)貨物須視同銷(xiāo)售，確認(rèn)收入。同時(shí)，《企業(yè)所得稅法》第十五條規(guī)定：企業(yè)使用或者銷(xiāo)售存貨，按照規(guī)定計(jì)算的存貨成本，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。那么企業(yè)在確認(rèn)商品銷(xiāo)售收入的同時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照收入與費(fèi)用配比原則確認(rèn)產(chǎn)品的銷(xiāo)售成本�！镀髽I(yè)所得稅法》第九條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤(rùn)總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。企業(yè)用產(chǎn)品對(duì)外捐贈(zèng)屬于實(shí)實(shí)在在的支出，并未收到任何形式的收入，捐贈(zèng)支出允許限額扣除。
在稅收上，企業(yè)發(fā)生了兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：其一是銷(xiāo)售產(chǎn)品，其二是實(shí)施捐贈(zèng)。企業(yè)應(yīng)確認(rèn)一次視同銷(xiāo)售收入、結(jié)轉(zhuǎn)一次銷(xiāo)售成本、確認(rèn)一次營(yíng)業(yè)外支出。本案確認(rèn)銷(xiāo)售收入150萬(wàn)元，結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售成本100萬(wàn)元。確認(rèn)捐贈(zèng)支出：由于稅法上確認(rèn)了收入，那么在確認(rèn)捐贈(zèng)支出時(shí)也應(yīng)該按照收入金額，即產(chǎn)品的售價(jià)150萬(wàn)元確認(rèn)，而不是按照產(chǎn)品的成本100萬(wàn)元進(jìn)行確認(rèn)；加上相關(guān)稅費(fèi)28.05萬(wàn)元，合計(jì)金額為178.05萬(wàn)元。也可以理解為企業(yè)先將產(chǎn)品進(jìn)行銷(xiāo)售，再將收到的現(xiàn)金150萬(wàn)元捐贈(zèng)出去。當(dāng)然如果民政部門(mén)開(kāi)具的票據(jù)金額為128.05萬(wàn)元，稅法上也只能按照票據(jù)進(jìn)行確認(rèn)。
稅前扣除及納稅調(diào)整：對(duì)外捐贈(zèng)業(yè)務(wù)支出為178.05萬(wàn)元，而不是128.05萬(wàn)元，由于超過(guò)了扣除限額144萬(wàn)元，所以按照扣除限額144萬(wàn)元進(jìn)行扣除。捐贈(zèng)支出納稅調(diào)減144-128.05=15.95（萬(wàn)元），視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)納稅調(diào)增150-100=50（萬(wàn)元），該項(xiàng)業(yè)務(wù)合計(jì)納稅調(diào)增34.05萬(wàn)元。
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