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價(jià)值鏈會(huì)計(jì)理論框架論文
(一）價(jià)值鏈會(huì)計(jì)理論框架的構(gòu)建思路
價(jià)值鏈會(huì)計(jì)最主要、最直接的兩個(gè)理論來(lái)源是價(jià)值鏈管理理論與會(huì)計(jì)管理理論，因此，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)理論框架的構(gòu)建應(yīng)主要考慮這兩個(gè)理論的特點(diǎn)，以形成自己特有的理論框架。價(jià)值鏈管理的精髓在于用“鏈”的觀點(diǎn)來(lái)看待企業(yè)的一切現(xiàn)實(shí)的和潛在的價(jià)值增值活動(dòng)，對(duì)外將供應(yīng)商、客戶、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手等相關(guān)企業(yè)視為外部?jī)r(jià)值鏈的組成部分，強(qiáng)調(diào)與它們的合作關(guān)系，將自己的價(jià)值增值建立在整個(gè)價(jià)值鏈聯(lián)盟的價(jià)值增值基礎(chǔ)之上，體現(xiàn)的是一種“多贏”的觀念;對(duì)內(nèi)將所有的價(jià)值增值活動(dòng)視為內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈上的有機(jī)組成部分，它們之間是相互影響的關(guān)系，強(qiáng)調(diào)通過(guò)協(xié)調(diào)及消除不增值活動(dòng)等手段來(lái)創(chuàng)造最大化的價(jià)值。概而言之，價(jià)值鏈管理強(qiáng)調(diào)的是一種對(duì)外與對(duì)內(nèi)的合作與協(xié)調(diào)關(guān)系以及建立在這一關(guān)系基礎(chǔ)上的價(jià)值增值最大化思想。
傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論建立在傳統(tǒng)的管理思想基礎(chǔ)之上，這.種傳統(tǒng)的管理思想將企業(yè)的各個(gè)業(yè)務(wù)活動(dòng)人為地割裂開(kāi)，而且很少考慮企業(yè)外部的影響因素，這導(dǎo)致傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)管理缺乏整體和協(xié)調(diào)的觀念，從而影響會(huì)計(jì)管理工作的績(jī)效。而價(jià)值鏈會(huì)計(jì)建立在價(jià)值鏈管理的基礎(chǔ)上，其理論框架的構(gòu)建應(yīng)該吸收價(jià)值鏈管理理論的合理內(nèi)核，這一吸收過(guò)程應(yīng)該體現(xiàn)在價(jià)值鏈會(huì)計(jì)理論框架的所有方面。
具體而言,在價(jià)值鏈會(huì)計(jì)理論框架中應(yīng)體現(xiàn)如下一些觀念：（1)價(jià)值增值的觀念。價(jià)值增值是價(jià)值鏈管理的核心要素，價(jià)值鏈管理的目標(biāo)正是獲取最大化的價(jià)值增值。作為企業(yè)管理的一個(gè)重要組成部分，會(huì)計(jì)管理工作也應(yīng)該主要圍繞價(jià)值增值來(lái)組織與實(shí)施；（2)實(shí)時(shí)管理與控制的觀念。價(jià)值鏈管理建立在信息技術(shù)的基礎(chǔ)之上，沒(méi)有這一基礎(chǔ)，價(jià)值鏈管理將無(wú)法實(shí)施。價(jià)值鏈會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息生成、披露、分析與評(píng)價(jià)的及時(shí)性，強(qiáng)調(diào)采用多維的計(jì)量方式，這要求建立涵蓋全企業(yè)的信息系統(tǒng)，以支持價(jià)值鏈會(huì)計(jì)對(duì)及時(shí)性和龐大信息量的要求。所以應(yīng)該確立實(shí)時(shí)控制觀,充分利用IT將企業(yè)的會(huì)計(jì)流程、業(yè)務(wù)流程和管理流程有機(jī)融合，并將流程嵌人信息技術(shù)環(huán)境，將財(cái)會(huì)人員嵌人經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程，保證信息采集、加工的實(shí)時(shí)性、完整性和有用性，在會(huì)計(jì)實(shí)時(shí)控制方法、控制模式的配合下，充分發(fā)揮會(huì)計(jì)實(shí)時(shí)控制的力度和質(zhì)量，確保價(jià)值增值目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)（閻達(dá)五等,2003)。
(二）價(jià)值鏈會(huì)計(jì)理論框架的整體架構(gòu)
理論框架應(yīng)該具備完整性、邏輯性、明晰性、一致性等特點(diǎn)，各個(gè)組成部分應(yīng)該緊密?chē)@一條主線從不同的角度對(duì)這一主線進(jìn)行闡述，以最終達(dá)到這一理論的目標(biāo)并指導(dǎo)實(shí)踐。價(jià)值鏈會(huì)計(jì)是對(duì)企業(yè)價(jià)值信息及其背后深層次關(guān)系的研究，亦即收集、加工、存儲(chǔ)、提供并利用價(jià)值信息，實(shí)施對(duì)企業(yè)價(jià)值鏈的控制和管理，保證企業(yè)的價(jià)值鏈能夠合規(guī)、高效、有序運(yùn)轉(zhuǎn)，從而為企業(yè)創(chuàng)造最大化的價(jià)值增值和價(jià)值分配的一種管理活動(dòng)（閻達(dá)五，2004)。這一定義指出了價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的實(shí)質(zhì)，對(duì)這一定義的系統(tǒng)詮釋需要搭建一個(gè)整體的理論架構(gòu)并詳細(xì)闡述各個(gè)組成部分的含義。
我們認(rèn)為，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的理論框架包括價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的目標(biāo)、假設(shè)、原則、對(duì)象、會(huì)計(jì)報(bào)告要素、會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征與方法體系等幾個(gè)部分。該理論框架是由價(jià)值鏈會(huì)計(jì)目標(biāo)出發(fā)所形成的一個(gè)具有邏輯性的架構(gòu)，該架構(gòu)始于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的目標(biāo)，終于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的方法體系，介于這兩者之間的是基本概念，包括價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的假設(shè)、信息質(zhì)量特征、原則、對(duì)象和要素等幾部分。
1.價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的目標(biāo)
前已述及，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的目標(biāo)是為企業(yè)獲得最大化的價(jià)值增值服務(wù)。這里所揩的價(jià)值增值不同于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中所說(shuō)的盈利，而是指企業(yè)整體核心競(jìng)爭(zhēng)力的提高，它可以采用復(fù)合的方式加以計(jì)量：一是采用公允價(jià)值來(lái)衡量企業(yè)凈資產(chǎn)的增加；二是采用一套非財(cái)務(wù)指標(biāo)體系來(lái)衡量，如市場(chǎng)份額的擴(kuò)大、核心技術(shù)的進(jìn)步、管理團(tuán)隊(duì)與技術(shù)團(tuán)隊(duì)的壯大、與供應(yīng)商、客戶等的合作關(guān)系的深化等等。
根據(jù)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的特點(diǎn)，可以將其總目標(biāo)分解為若干個(gè)具體的子目標(biāo)：（1)為優(yōu)化不同價(jià)值增值活動(dòng)之間的協(xié)調(diào)關(guān)系提供會(huì)計(jì)信息。價(jià)值增值活動(dòng)之間的協(xié)調(diào)程度直接影響到企業(yè)整體的價(jià)值增值，以倉(cāng)儲(chǔ)活動(dòng)和生產(chǎn)活動(dòng)為例，如果儲(chǔ)存的原材料不足或儲(chǔ)存的原材料發(fā)生變質(zhì)等意外事件，將嚴(yán)重影響企業(yè)的生產(chǎn)活動(dòng)，進(jìn)而影響企業(yè)的產(chǎn)量與銷(xiāo)量。價(jià)值鏈會(huì)計(jì)通過(guò)及時(shí)反映儲(chǔ)存情況與生產(chǎn)需要量，并將這些信息在這兩個(gè)價(jià)值增值單元之間進(jìn)行共享，將會(huì)避免這種情況。（2)為企業(yè)制定及時(shí)、準(zhǔn)確的戰(zhàn)略決策提供有關(guān)外部?jī)r(jià)值鏈的會(huì)計(jì)信息。
2.價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的假設(shè)
與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)假設(shè)相比，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)假設(shè)在如下一些方面有所創(chuàng)新。
(1)會(huì)計(jì)主體假設(shè)。價(jià)值鏈會(huì)計(jì)將管理視角拓展到外部?jī)r(jià)值鏈，并將外部?jī)r(jià)值鏈上的所有節(jié)點(diǎn)企業(yè)視為一個(gè)價(jià)值鏈聯(lián)盟，通過(guò)分析價(jià)值鏈聯(lián)盟整體的價(jià)值增值情況來(lái)做出優(yōu)化外部?jī)r(jià)值鏈的決策，以實(shí)現(xiàn)“多贏”，因此，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)主體也隨之拓展到價(jià)值鏈聯(lián)盟。但價(jià)值鏈會(huì)計(jì)主體并非單一的價(jià)值鏈聯(lián)盟，因?yàn)榉治鰞r(jià)值鏈聯(lián)盟的最終目的是為了保證核心企業(yè)獲得最大的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，所以，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)主體應(yīng)是一個(gè)具有層次性的會(huì)計(jì)主體，第一層次是核心企業(yè),第二層次是價(jià)值鏈聯(lián)盟。價(jià)值鏈聯(lián)盟主體是一種虛擬意義上的主體，但并非虛構(gòu)的主體，因?yàn)檫@一主體雖然不具備確定的實(shí)體，但通過(guò)從價(jià)值鏈聯(lián)盟整體的角度來(lái)分析聯(lián)盟企業(yè)之間的協(xié)調(diào)情況、合作情況和價(jià)值增值情況，將會(huì)實(shí)實(shí)在在地影響企業(yè)的決策制定。
(2)計(jì)量單位假設(shè)。作為一種主要服務(wù)于企業(yè)決策的管理活動(dòng)，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)將一切有助于決策的信息納入會(huì)計(jì)核算與分析體系，這其中包括了不能用貨幣單位加以計(jì)量?jī)r(jià)值鏈會(huì)計(jì)理倫柩雜研究短論的信息，如產(chǎn)品開(kāi)發(fā)時(shí)間的減少、客戶滿意度、供貨及時(shí)率等，這些非財(cái)務(wù)性因素不能用財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)來(lái)表達(dá)，但這并不意味著它們不重要，相反，管理人員必須時(shí)刻關(guān)注這些非財(cái)務(wù)性因素。價(jià)值鏈會(huì)計(jì)系統(tǒng)運(yùn)行的必要條件是建立企業(yè)范圍內(nèi)的、具有及時(shí)性和共享性的信息系統(tǒng)，這一信息系統(tǒng)包含大型數(shù)據(jù)庫(kù)，并具備強(qiáng)大的信息分類與整理的功能，從而使得貨幣化信息和非貨幣化信息可以同時(shí)并存。
(3)會(huì)計(jì)分期假設(shè)。價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的基本職能之一是實(shí)時(shí)評(píng)價(jià)，也即要以最快的速度揭示價(jià)值創(chuàng)造的過(guò)程，并對(duì)細(xì)分的價(jià)值鏈條各項(xiàng)價(jià)值活動(dòng)作出評(píng)判（綦好東、楊志強(qiáng)，2004)。價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的生命力正在于為決策制定提供這種實(shí)時(shí)的信息，會(huì)計(jì)信息的呈報(bào)模式已由傳統(tǒng)的年報(bào)、季報(bào)和月報(bào)轉(zhuǎn)化為實(shí)時(shí)呈報(bào)，從這一角度來(lái)說(shuō)，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)模式下不存在嚴(yán)格意義上的會(huì)計(jì)分期問(wèn)題。
3.價(jià)值鏈會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征
傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征存在一個(gè)“悖論”，即不能同時(shí)獲得最大化的可靠性和相關(guān)性，它們之間是一種此消彼長(zhǎng)的關(guān)系。產(chǎn)生這一“悖論”的主要原因之一是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的計(jì)量模式是一維的，對(duì)于同一會(huì)計(jì)事項(xiàng)，在歷史成本和公允價(jià)值之間只能取其一。而人們對(duì)于公允價(jià)值的不信任感致使會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重不相關(guān)，財(cái)務(wù)報(bào)告正在加速地喪失其作用(Wallman,1996)。而以信息系統(tǒng)為支撐的價(jià)值鏈會(huì)計(jì)通過(guò)采用多維計(jì)量方式，將徹底消除這一“悖論”，可靠性和相關(guān)性將實(shí)現(xiàn)統(tǒng)一。這種多維計(jì)量方式將產(chǎn)生多維的會(huì)計(jì)信息，綜合地反映企業(yè)的價(jià)值增值情況。對(duì)于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)報(bào)告的六大要素而言，以歷史成本計(jì)量的資產(chǎn)、負(fù)債、收人和費(fèi)用將推導(dǎo)出可靠性強(qiáng)的價(jià)值增值信息和企業(yè)價(jià)值信息；而以公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)等要素將推導(dǎo)出相關(guān)性強(qiáng)的價(jià)值增值信息和企業(yè)價(jià)值信息。
4.價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的原則
從價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的目標(biāo)和假設(shè)可以推導(dǎo)出價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的原則，用以指導(dǎo)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)運(yùn)行機(jī)制的設(shè)定與實(shí)施。
(1)以價(jià)值增值管理為中心的原則。價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的目標(biāo)是為企業(yè)獲得最大的價(jià)值增值服務(wù)，價(jià)值增值觀念貫穿于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理過(guò)程的始終，因此，以價(jià)值增值管理為中心是價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的首要原則，所有的會(huì)計(jì)管理程序和方法都應(yīng)圍繞如何使企業(yè)獲得最大的價(jià)值增值來(lái)展開(kāi)。對(duì)于不同的價(jià)值鏈會(huì)計(jì)主體，價(jià)值增值管理的重心各有不同。從價(jià)值鏈聯(lián)盟這一主體的角度而言，價(jià)值增值管理的重心在于如何通過(guò)協(xié)調(diào)聯(lián)盟內(nèi)各成員之間的價(jià)值鏈，以實(shí)現(xiàn)“共贏”;從核心企業(yè)這一主體的角度而言，價(jià)值增值管理的重心在于如何優(yōu)化內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈上的價(jià)值活動(dòng)，消除不增值活動(dòng)，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)整體的價(jià)值增值最大化。實(shí)施價(jià)值增值管理的前提是將企業(yè)的所有價(jià)值活動(dòng)劃分為不同的價(jià)值增值單元，所謂價(jià)值增值單元是指那些業(yè)務(wù)性質(zhì)相同或相似的價(jià)值增值活動(dòng)集合體。通過(guò)劃分價(jià)值增值單元，企業(yè)能夠明確價(jià)值增值的來(lái)源與特征，從而采取不同的管理措施。
(2)實(shí)時(shí)控制原則。為了實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值最大化，需要對(duì)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈進(jìn)行優(yōu)化、對(duì)外部?jī)r(jià)值鏈加以協(xié)調(diào)，而這種優(yōu)化與協(xié)調(diào)則需要通過(guò)實(shí)時(shí)控制來(lái)完成。實(shí)時(shí)控制原則是指以信息系統(tǒng)為依托，通過(guò)設(shè)置控制點(diǎn)，實(shí)時(shí)地對(duì)偏離價(jià)值增值預(yù)算的價(jià)值增值活動(dòng)加以控制。實(shí)時(shí)控制是一種管理手段，更是一種管理思想，在價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理的全過(guò)程中都應(yīng)該貫徹這種思想，進(jìn)而指導(dǎo)會(huì)計(jì)管理工作按既定目標(biāo)運(yùn)行。
5.價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的對(duì)象
價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的對(duì)象不局限于資金運(yùn)動(dòng)，而是以實(shí)物流、信息流和資金流組成的集合體為載體的價(jià)值增值活動(dòng)，將管理對(duì)象由一維轉(zhuǎn)變?yōu)槎嗑S，從而拓展了會(huì)計(jì)管理的范圍，增加了用于決策的會(huì)計(jì)信息的信息含量。實(shí)物流、信息流和資金流能否順暢流動(dòng)，將直接影響到企業(yè)的價(jià)值增值目標(biāo)能否實(shí)現(xiàn)，因此，對(duì)它們的流動(dòng)過(guò)程進(jìn)行實(shí)時(shí)管理與控制是價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的核心職能之一。
6.價(jià)值鏈會(huì)計(jì)報(bào)告的要素
會(huì)計(jì)報(bào)告的要素是會(huì)計(jì)對(duì)象的細(xì)化,是具體化的會(huì)計(jì)對(duì)象。因?yàn)閮r(jià)值鏈會(huì)計(jì)的對(duì)象是價(jià)值增值活動(dòng)，所以價(jià)值鏈會(huì)計(jì)報(bào)告的要素應(yīng)將價(jià)值增值活動(dòng)予以具體化。我們認(rèn)為，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)報(bào)告的要素仍可以采用傳統(tǒng)的六大會(huì)計(jì)要素，但應(yīng)該具有一些新的特點(diǎn)，體現(xiàn)價(jià)值增值觀。資產(chǎn)要素不僅包括傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算體系內(nèi)的資產(chǎn)，而且包括對(duì)企業(yè)價(jià)值有著重大影響的其他一些資產(chǎn)，如人力資源、產(chǎn)品的市場(chǎng)占有度、客戶擁有率等，將這些資產(chǎn)納入會(huì)計(jì)管理的范圍將能更加真實(shí)地反映企業(yè)的價(jià)值。負(fù)債要素不僅包括實(shí)際發(fā)生的負(fù)債，而且還包括潛在的負(fù)債，如因?yàn)榭赡艿漠a(chǎn)品缺陷而導(dǎo)致的可能的賠償?shù)�。收入要素不僅包括實(shí)際實(shí)現(xiàn)的收人，而且包括潛在的收入或潛在的贏利能力，如研發(fā)水平的提高、良好的客戶關(guān)系所帶來(lái)的可能的收人增長(zhǎng)。費(fèi)用要素不僅包括傳統(tǒng)意義上的費(fèi)用，而且包括機(jī)會(huì)成本、質(zhì)量成本等。以上述四項(xiàng)要素為基礎(chǔ)，所有者權(quán)益和利潤(rùn)要素也具有復(fù)合性。
7.價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的方法體系
價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的方法體系包括價(jià)值鏈會(huì)計(jì)信息的確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告、分析評(píng)價(jià)、控制等方法。確認(rèn)的原則是重要性。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)雖然也以重要性作為確認(rèn)的原則，但實(shí)際上很多重要的會(huì)計(jì)事項(xiàng)并未被確認(rèn)，如人力資源、專利權(quán)等。會(huì)計(jì)事項(xiàng)是對(duì)財(cái)富的各種表現(xiàn)形式的真實(shí)描述，但會(huì)計(jì)并不太考慮財(cái)富的定性化形式。但這些定性化的會(huì)計(jì)事項(xiàng)往往對(duì)企業(yè)產(chǎn)生舉足輕重的影響，如關(guān)鍵技術(shù)人才、關(guān)鍵核心技術(shù)等。而價(jià)值鏈會(huì)計(jì)能通過(guò)更精確的重要性原則將這些事項(xiàng)加以確認(rèn)，從而更真實(shí)地反映企業(yè)的實(shí)際情況。此外，計(jì)量的方法是采用多維計(jì)量方式；報(bào)告的方法是通過(guò)信息系統(tǒng)實(shí)時(shí)呈報(bào)會(huì)計(jì)信息并將這些信息在企業(yè)范圍內(nèi)共享；分析評(píng)價(jià)的方法是將價(jià)值增值情況、價(jià)值增值活動(dòng)的協(xié)調(diào)情況等與預(yù)算對(duì)比進(jìn)行分析與評(píng)價(jià)；控制的方法是通過(guò)信息系統(tǒng)對(duì)價(jià)值活動(dòng)進(jìn)行實(shí)時(shí)控制。限于篇幅，在此不再詳細(xì)論述。'
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