淺議銀行內(nèi)部審計的外部化

內(nèi)部審計作為公司治理結(jié)構(gòu)中的一個重要環(huán)節(jié)，其在企管中的作用已經(jīng)引起越來越多者的關(guān)注。企要實現(xiàn)內(nèi)部審計職能，通常有兩種選擇：建立內(nèi)部審計部分（或稱稽核部分）；或?qū)��?nèi)部審計職能外包（outsourcing，或譯作外部化）給師事務(wù)所或其他具備專業(yè)勝任能力的機構(gòu)。從銀行的角度來說，銀行業(yè)務(wù)的外包是一種日益受到重視的貿(mào)易戰(zhàn)略，也就是銀行把自身內(nèi)部業(yè)務(wù)的一部分承包給外部專業(yè)機構(gòu)。銀行業(yè)務(wù)外包的基礎(chǔ)是再造理論。企業(yè)再造根本思想是徹底擯棄大的模式，將非企業(yè)的核心業(yè)務(wù)交由外部專業(yè)機構(gòu)來完成，從而重新塑造與當(dāng)今時代信息化、全球化趨勢相適應(yīng)的企業(yè)模式。它是從另一個角度反映了企業(yè)組織如何往適應(yīng)不斷變化的環(huán)境。隨著信息化和全球化進程的不斷，包括把內(nèi)部審計業(yè)務(wù)等一些核心業(yè)務(wù)外包出往已成為種趨勢。

　　一、銀行內(nèi)部審計職能外包的優(yōu)缺點

　　關(guān)于銀行內(nèi)部審計職能是否可以外包，理論界和實務(wù)界有兩種不同的觀點：贊成外包的人以為銀行內(nèi)審交由外部的會計師務(wù)所（或咨詢公司等）來操縱，可以提供低本錢并且可以獲得高質(zhì)量的內(nèi)部審計服務(wù)；另有一些人則擔(dān)心這樣會內(nèi)部審計在公司治理中的獨特作用。總體而言，贊同或反對內(nèi)部審計業(yè)務(wù)外包的理由主要會議集中在這樣幾個方面：

　　1、審計本錢

　　贊成內(nèi)部審計外包的以為：取消內(nèi)部審計部分之后，銀行不再需要承擔(dān)內(nèi)部審計職員的固定人工本錢，同時還可以根據(jù)需要與銀行外部的會計師事務(wù)所（或咨詢公司等）協(xié)商確定其可提供的內(nèi)部審計服務(wù)的類型，從而進步了銀行內(nèi)部審計本錢的彈性；國內(nèi)銀行的內(nèi)部審計機構(gòu)從總行→一級分行→二級分行或區(qū)域內(nèi)部審計中心，估計銀行系統(tǒng)的內(nèi)部審計職員超過3萬人。內(nèi)部審計業(yè)務(wù)外包可以部分削減這方面的招聘、培訓(xùn)和福利支出，從而可大大降低銀行相應(yīng)的本錢。反對內(nèi)部審計外包的人則以為聘請著名的或規(guī)模較大的事務(wù)所提供內(nèi)部審計服務(wù)并不一定可以降低審計本錢。因此聘請事務(wù)所的用度以及與事務(wù)所協(xié)調(diào)溝通的本錢有時候也是一筆不小的開支。

　　2、專業(yè)勝任能力

　　贊同內(nèi)部審計外包的人以為，會計師事務(wù)所由于為眾多公司提供審計服務(wù)；作為銀行內(nèi)部審計業(yè)務(wù)外包商的會計師事務(wù)所，其注冊會計師是審計領(lǐng)域的專家。他們所把握的審計手段、技術(shù)、和專業(yè)水準具有明顯的上風(fēng)，由專家來做能更好地完成審計目標(biāo)。假如銀行內(nèi)部缺少某一特定內(nèi)審項目所需的專業(yè)人才和知識的時候，內(nèi)審?fù)獍�可以更好的達到銀行進行內(nèi)部審計的目的。反對內(nèi)部審計外包的人則以為會計師事務(wù)所提供的審計服務(wù)主要集中在財務(wù)報表審計方面，而內(nèi)部審計的則不僅涉及財務(wù)報表審計方面，還涵蓋了銀行的經(jīng)營效率、效益、遵循的有關(guān)法規(guī)與合同的情況等諸多方面。由于側(cè)重點的不同，銀行治理者有理由對事務(wù)所的專業(yè)勝任能力產(chǎn)生疑慮。而且，為銀行提供內(nèi)部審計服務(wù)的外部審計職員對銀行的了解程度不如內(nèi)部審計職員，對銀行的專業(yè)領(lǐng)域內(nèi)的業(yè)務(wù)也可能不甚熟悉，這些都會影響其所提供的內(nèi)部審計服務(wù)的質(zhì)量。

　　3、審計時間

　　反對內(nèi)部審計外包的人提出，內(nèi)部審計職員作為銀行的員工，為銀行提供有是持續(xù)的服務(wù)，而且可以在銀行急需的情況下及時為銀行提供必要的審計服務(wù)；而外部審計職員則只能根據(jù)合同的約定提供定期的服務(wù)，而且在聘請外部審計職員提供內(nèi)部審計服務(wù)時還需要考慮會計師事務(wù)所的淡季和忙季。在我國，由于大型的會計事務(wù)所主要收進來源于年度報表審計，導(dǎo)致事務(wù)所客觀存在淡季和忙季之分，這樣，銀行假如在每年的1至4月份（即事務(wù)所的忙季）需要將內(nèi)部審計外包就存在一定的難度。

　　4、審計獨立性

　　內(nèi)部審計的質(zhì)量主要體現(xiàn)在審計結(jié)果的客觀性和公正性，而獨立性是內(nèi)部審計部分保持客觀性和公正性的物質(zhì)基礎(chǔ)。我國銀行的內(nèi)部審計體制固然近年改革，但仍沒有實現(xiàn)真正意義上的獨立。而外包商不涉及銀行的經(jīng)營活動或選擇或?qū)嵤﹥?nèi)部控制措施，也可以避免和被審計銀行機構(gòu)發(fā)生任何利益沖突。因此有可能提供比內(nèi)部審計師更加正確的信息，從而促進銀行的治理層次改進內(nèi)部控制狀況。反對內(nèi)部審計外包的人以為，銀行治理當(dāng)局和審計委員會可能無法從同時為銀行提供外部審計和內(nèi)部審計的同一事務(wù)所審計職員那里了解到銀行內(nèi)部控制的真實信息，而且這種情形可能會影響會計師事務(wù)所實質(zhì)上的獨立性。美國注冊會計師協(xié)會在職業(yè)行為第一則第101條中也明確指出：“審計師在向客戶提供鑒證服務(wù)的同時，向客戶提供內(nèi)部審計方面的服務(wù)將有損獨立性，除非企業(yè)內(nèi)部的專門的職員負責(zé)內(nèi)部審計，”以上這些關(guān)于是否應(yīng)將內(nèi)部審計業(yè)務(wù)外包，以及外包的程度是全部外包還是部分外包。

　　從另外一個角度來說，內(nèi)部審計服務(wù)外包為銀行的治理當(dāng)局提供了一種選擇，同時為內(nèi)部地部分創(chuàng)造了一個競爭對手，在內(nèi)部審計部分效率低下，無法滿足銀行治理的需要時，治理者可以用外部的審計服務(wù)提供者取而代之，從而保證銀行經(jīng)營治理活動的正常運行。

　　二、影響內(nèi)部審計外包因素的實證

　　除了上面提到的影響內(nèi)部審計外包決策的四個主要因素對治理層決策的影響程度，1997年，Simon

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