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對于中職學(xué)校成本會計(jì)教學(xué)的疑難問題探討論文
在多年的成本會計(jì)教學(xué)實(shí)踐中，本人的體會頗深，那就是不一定按部就班地實(shí)施常規(guī)性教學(xué)，否則會事倍功半。而是要抓住重點(diǎn)，突出難點(diǎn)，寧可少講甚至不講一些內(nèi)容，也要把整門課程中那些重點(diǎn)尤其是疑難雜癥的地方給學(xué)生講透徹，這樣的效果會更好一些。以下便是本人教學(xué)中歸納總結(jié)出來的學(xué)生存在的部分疑難問題，現(xiàn)羅列出來，以期與大家分享。
一、“重要性原則”在成本會計(jì)教學(xué)中的體現(xiàn)
在《會計(jì)基礎(chǔ)》和《企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)》課程中對重要性原則的內(nèi)容老師應(yīng)該都有提及，但是學(xué)生們對此大多數(shù)沒有印象。而成本會計(jì)教學(xué)中前后多處地方都有涉及到該原則，所以可以不斷地強(qiáng)調(diào)。所謂重要性原則，是指對于成本有重大影響的項(xiàng)目，應(yīng)該單獨(dú)設(shè)置項(xiàng)目進(jìn)行重點(diǎn)核算，比如對構(gòu)成產(chǎn)品成本主要內(nèi)容的直接材料、直接人工成本、應(yīng)該單列成本項(xiàng)目;如果某種產(chǎn)品所耗燃料、動力成本在成本當(dāng)中所占比重較大，則在會計(jì)科目設(shè)置上應(yīng)單獨(dú)設(shè)置“燃料”科目，而不是在“原材料” 總賬科目下設(shè)“燃料”明細(xì)科目;在成本項(xiàng)目的設(shè)置上也是應(yīng)增加“燃料與動力”成本項(xiàng)目，而不是并在“直接材料”成本項(xiàng)目。而對于相對比重較小的燃料成本，則不需要也不可以這樣處理。又比如，發(fā)生在輔助生產(chǎn)車間的制造費(fèi)用，如果金額較大，則必須通過“制造費(fèi)用”賬戶;但是如果金額較小，則可以直接歸集在“輔助生產(chǎn)成本”賬戶，不通過“制造費(fèi)用”賬戶核算。還有，對于月末在產(chǎn)品成本的計(jì)算，如果在產(chǎn)品數(shù)量較少、不計(jì)算其成本對完工產(chǎn)品成本影響不大的情況下，也可以不計(jì)算月末在產(chǎn)品的成本，這也是重要性原則的體現(xiàn)。凡此種種，還有很多，貫穿前后。這樣不停地反復(fù)強(qiáng)調(diào)，不僅讓學(xué)生完全理解了該原則的內(nèi)涵，同時也加深了對于成本會計(jì)核算內(nèi)容更深層次的認(rèn)識，起到了舉一反三的作用。
二、正確區(qū)分成本項(xiàng)目和期間費(fèi)用
這實(shí)際上是生產(chǎn)費(fèi)用按經(jīng)濟(jì)用途的分類。這是成本會計(jì)教學(xué)中非常重要的一個知識點(diǎn)。許多學(xué)生在這點(diǎn)上掌握得不好，概念模糊，經(jīng)常容易混淆，會把管理費(fèi)用等期間費(fèi)用作為產(chǎn)品成本的組成部分。這是一個致命的錯誤!因此，在這一點(diǎn)上一定要反復(fù)地、不厭其煩地講(現(xiàn)在的中職學(xué)生理解能力真的就這樣，老師一定要適應(yīng))，否則學(xué)完了整本書也相當(dāng)于沒有學(xué)。
1. 成本項(xiàng)目：要素費(fèi)用按其經(jīng)濟(jì)用途分類而劃分的項(xiàng)目。一般包括：直接材料、直接人工、燃料及動力、制造費(fèi)用等。
2. 期間費(fèi)用：也就是通常所說的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用。
三、正確劃分各種費(fèi)用界限
成本計(jì)算實(shí)際上就是一個費(fèi)用的篩選過程，這里面涉及到各種耗費(fèi)的甄別問題，哪些能夠計(jì)入產(chǎn)品成本，哪些不能夠放進(jìn)去，這是相當(dāng)嚴(yán)肅而慎重的問題，容不得半點(diǎn)紕漏，否則辛辛苦苦計(jì)算出來的那個數(shù)卻又是不準(zhǔn)確的，在實(shí)踐中還會因誤導(dǎo)企業(yè)的管理決策而出大問題!學(xué)生在這個問題上也是顯得相當(dāng)模糊，所以也需要前前后后不斷地講授與提醒。
1. 正確劃分生產(chǎn)經(jīng)營管理費(fèi)用和非生產(chǎn)經(jīng)營管理費(fèi)用，后者是可以剔除掉的。
2. 在生產(chǎn)經(jīng)營管理費(fèi)用中把期間費(fèi)用剔除，剩下生產(chǎn)費(fèi)用是可以計(jì)入產(chǎn)品成本的。
3. 還要在權(quán)責(zé)發(fā)生制原則下正確劃分各個月份的生產(chǎn)費(fèi)用。
4. 劃分各種產(chǎn)品的生產(chǎn)費(fèi)用界限。
5. 劃分完工產(chǎn)品與月末在產(chǎn)品的生產(chǎn)費(fèi)用的界限。
在前面理論章節(jié)中講述這些內(nèi)容的時候，學(xué)生未必能夠理解，更談不上消化。但是在隨后的具體章節(jié)中，這個問題也是需要反復(fù)地講的。
四、原材料費(fèi)用的分配
這里首先需要向?qū)W生明確的是，企業(yè)若只生產(chǎn)一種產(chǎn)品，是不需要進(jìn)行分配的;當(dāng)兩種或以上的產(chǎn)品共同耗用材料時，通常可以有兩種分配方法，即定額耗用量比例法和定額成本法。其實(shí)這兩種方法是相通的，只不過分配標(biāo)準(zhǔn)不同，耗用量乘以單價就得到成本。這也是期中考試容易出到的題型，但是有一部分學(xué)生會在這里因?yàn)橛猩倭康挠?jì)算而犯怵，進(jìn)而導(dǎo)致稀里糊涂的，所以在此宜多講一些典型的例題，并且趁熱打鐵，讓學(xué)生馬上進(jìn)行課堂訓(xùn)練，以達(dá)到加強(qiáng)、鞏固的效果。
五、“交互分配法”的運(yùn)用
輔助生產(chǎn)成本在整個產(chǎn)品成本中所占比重雖然不大，但是也影響著產(chǎn)品成本計(jì)算的正確性，所以忽視不得。并且從學(xué)習(xí)內(nèi)容的角度上看，這里的的確確是一個難點(diǎn)。五種分配方法課堂上講授三種，其中的“交互分配法”就經(jīng)常容易把學(xué)生的頭搞大!并且期中考試的計(jì)算分析題中，這是必出的內(nèi)容，分?jǐn)?shù)通常在20分左右，不及格的學(xué)生恐怕十有八九在這里卡了殼，所以這個知識點(diǎn)需要老師多講，學(xué)生多練。
“交互分配法”需進(jìn)行兩次分配：
1. 對內(nèi)分配(交互分配)。以各輔助生產(chǎn)車間分配前的費(fèi)用及其相互提供勞務(wù)的數(shù)量為依據(jù)進(jìn)行內(nèi)部分配。
費(fèi)用分配率=待分配費(fèi)用÷輔助生產(chǎn)勞務(wù)總量
2. 對外分配。以各輔助生產(chǎn)車間交互分配后的實(shí)際費(fèi)用和外部門耗費(fèi)的勞務(wù)量為依據(jù)進(jìn)行對外分配。
費(fèi)用分配率=交互分配后的實(shí)際費(fèi)用÷非輔助部門耗費(fèi)勞務(wù)總量
這里最關(guān)鍵的是“交互分配后的實(shí)際費(fèi)用”的確定問題，其公式為：
交互分配后的實(shí)際費(fèi)用=交互分配前的費(fèi)用+交互分配轉(zhuǎn)入的費(fèi)用-交互分配轉(zhuǎn)出的費(fèi)用
學(xué)生在這點(diǎn)上能否真正理解顯得很重要。這里搞懂了，其它應(yīng)該沒有大的問題�？梢越o學(xué)生如下思維定勢去理解：
“交互分配轉(zhuǎn)入的費(fèi)用”：拿對方的，需要加上，做會計(jì)分錄時應(yīng)該借記;
“交互分配轉(zhuǎn)出的費(fèi)用”：給對方的，需要減去，做會計(jì)分錄時應(yīng)該貸記。
如此這般講解，學(xué)生就能夠很好的理解，以至于交互分配的會計(jì)分錄也能夠得心應(yīng)手地做出來。
六、“制造費(fèi)用”賬戶的月末余額情形
在《會計(jì)基礎(chǔ)》和《企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)》課程中，老師對于這個問題應(yīng)該會提及到，但是并不會講深講透，學(xué)生只知道是一個成本類賬戶，月末一般情況下沒有余額，那么到了《成本會計(jì)》課程再講述這個問題時，就應(yīng)該跟學(xué)生講盡講全了。在進(jìn)入該章節(jié)的內(nèi)容之前，先出一道相關(guān)的判斷題讓學(xué)生思考，然后以提問的方式叫學(xué)生回答：
A. “制造費(fèi)用”賬戶月末肯定沒有余額;
B. “制造費(fèi)用”賬戶月末一般沒有余額，若有，肯定是在借方;
C. “制造費(fèi)用”賬戶月末一般沒有余額，若有，既有可能在借方，也有可能出現(xiàn)在貸方。
學(xué)生們一般不會選A，大多數(shù)會選B，但是正確的答案是C。宣布答案時，他們肯定會感到迷惘，并且會有較大的興趣想知道所以然。此時，就可以進(jìn)入制造費(fèi)用分配方法中的“年度計(jì)劃分配率法”的講授了。通過典型例題的講解，學(xué)生們知道在此方法下，“制造費(fèi)用”賬戶的借方登記車間實(shí)際發(fā)生的制造費(fèi)用，而貸方是以計(jì)劃數(shù)分配結(jié)轉(zhuǎn)的，當(dāng)實(shí)際與計(jì)劃不一致時，就會出現(xiàn)月末余額。實(shí)際數(shù)大于計(jì)劃數(shù)時，余額在借方，表示超支：相反，就會在貸方，表示節(jié)約。并且還要讓學(xué)生知道，年末需要進(jìn)行余額的調(diào)整，在增加或減少12月份產(chǎn)品成本后，該賬戶肯定就沒有余額了。
七、要不要以及怎么計(jì)算月末在產(chǎn)品成本的問題
月初在產(chǎn)品成本、本月發(fā)生的生產(chǎn)成本與本月完工產(chǎn)品成本和月末在產(chǎn)品成本四者之間的關(guān)系，可以用一個公式來表示：
月初在產(chǎn)品成本+本月發(fā)生的生產(chǎn)成本=本月完工產(chǎn)品成本和月末在產(chǎn)品成本
通過這個公式，又可以倒推出如下公式：
本月完工產(chǎn)品成本=月初在產(chǎn)品成本+本月發(fā)生的生產(chǎn)成本-月末在產(chǎn)品成本
這就是我們通常所說的“倒擠公式”。通過這個公式我們可以清晰地知道，要正確地計(jì)算完工產(chǎn)品成本，就必須正確的計(jì)算出月末在產(chǎn)品成本。此時要跟學(xué)生強(qiáng)調(diào)，那就是產(chǎn)品成本的計(jì)算并非目的，最終目的是完工產(chǎn)品成本的確定。接下來就進(jìn)入另外一個問題：月末在產(chǎn)品成本要不要計(jì)算以及怎么計(jì)算的問題，中職學(xué)校教材一般會提及到兩大類、七種具體方法，即：
(一)不計(jì)算月末在產(chǎn)品成本法
這種方法的適用范圍是那些月末在產(chǎn)品數(shù)量很少的企業(yè)，其核心是將當(dāng)月發(fā)生的生產(chǎn)成本，全部由當(dāng)月的完工產(chǎn)品負(fù)擔(dān)。
(二)需要計(jì)算月末在產(chǎn)品成本
具體有如下六種方法：
1. 固定按照年初在產(chǎn)品成本計(jì)算法
2. 按照所耗用的原材料成本計(jì)算法
3. 視同完工產(chǎn)品成本計(jì)算法
4. 約當(dāng)產(chǎn)量法
5. 定額成本法
6. 定額比例法
這六種方法都有一個共同的特點(diǎn)，那就是月末在產(chǎn)品的數(shù)量較多，不計(jì)算月末在產(chǎn)品成本對于完工產(chǎn)品成本計(jì)算的正確性會有影響。而具體采用哪一種，則要視企業(yè)的具體情況而定。
八、原材料投料方式對“約當(dāng)產(chǎn)量法”的影響
這是一個非常重要的知識點(diǎn)。成本核算的最后一個步驟就是正確計(jì)算完工產(chǎn)品的總成本和單位成本，會計(jì)分錄是很簡單的，即借：庫存商品，貸：基本生產(chǎn)成本，關(guān)鍵是金額的確定。這就需要將生產(chǎn)成本在完工產(chǎn)品和月末在產(chǎn)品之間做分配，而最典型的方法就是“約當(dāng)產(chǎn)量法”，其內(nèi)容也相對較多、較難。具體做法是按照成本項(xiàng)目逐一將生產(chǎn)成本在完工產(chǎn)品和月末在產(chǎn)品之間進(jìn)行分配。這時候就可以向?qū)W生強(qiáng)調(diào)，分配時需要將成本項(xiàng)目分為兩大類，即“直接材料”和其它工費(fèi)項(xiàng)目，后者相對簡單，約當(dāng)產(chǎn)量就是按照完工程度來折合的。而對于“直接材料”成本項(xiàng)目，則必須視投料方式而定。若為一次投料，約當(dāng)產(chǎn)量就不是按照完工程度來折合，而是按照100%;如果是逐步投料方式，則是用投料程度進(jìn)行折合。投料程度的確定又有以下兩種情形：
1. 材料的投入程度與完工程度完全相同或者基本相同。
這種情況下分配直接材料成本時，在產(chǎn)品的約當(dāng)產(chǎn)量可以按照完工程度折算。這里所指的完工程度，即指工費(fèi)項(xiàng)目的完工程度。
2. 直接材料的投入程度與完工程度不相同。
在此情況下分配直接材料成本時，在產(chǎn)品的約當(dāng)產(chǎn)量應(yīng)該按照投料程度折算。
而強(qiáng)調(diào)以后緊接著出一兩道典型例題悉心講解，再布置類似的練習(xí)題予以鞏固加強(qiáng)。這一點(diǎn)學(xué)生搞明白了，則接下來講具體的成本計(jì)算方法時，學(xué)生就會得心應(yīng)手，理解上順暢很多。
相對比較困擾學(xué)生的疑難問題，不盡如此;但是學(xué)生們在理解并消化了這些問題后，就仿佛行進(jìn)路上主要路障被清除，道路頓時寬敞亮堂，畏難心理會減少許多，學(xué)習(xí)該門課程的積極性也大大提高。
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