淺析《企業(yè)會計準則-固定資產(chǎn)》及相關(guān)題目

針對我國新的環(huán)境與出現(xiàn)的新，財政部最近發(fā)布了《準則——固定資產(chǎn)》（以下簡稱準則），對企業(yè)固定資產(chǎn)的確認計量，折舊的處理、減值預(yù)備的計提以及報表信息表露等做出了系統(tǒng)的規(guī)定，也吸納了很多國際通行的處理。筆者在此談一些準則的體會與感想。

　　一、關(guān)于核算范圍

　　關(guān)于核算范圍，固定資產(chǎn)準則同國際會計準則的處理是一致的，都不涉及企業(yè)合并中取得的固定資產(chǎn)的初始計量與經(jīng)濟林木和產(chǎn)役畜等與農(nóng)業(yè)活動有關(guān)的生物資產(chǎn)。
　　由于企業(yè)合并與農(nóng)業(yè)項目具有特殊性，有別于正常的業(yè)務(wù)處理，《國際會計準則》、《國際會計準則解釋公告》都有專門的條文加以規(guī)定。比如農(nóng)業(yè)項目，尤其是“生物資產(chǎn)”和“農(nóng)產(chǎn)品”由于生長期均較長，本錢比較難于正確計量等特性，國際會計準則最新發(fā)布了第41號（IAS41）“農(nóng)業(yè)”項目，對有關(guān)農(nóng)業(yè)資產(chǎn)主張用公允價值取代本錢計量，并將公允價值的變動計進當期的損益賬戶。隨著我國會計準則體系的完善，出臺相應(yīng)的具體準則也是大勢所趨，故在此也將其排除在外。

　　二、關(guān)于定義

　　準則指出，固定資產(chǎn)，指同時具有以下特征的有形資產(chǎn)：①為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營治理而持有的；②使用年限超過一年；③單位價值較高。
　　由于市場經(jīng)濟復(fù)雜，企業(yè)千差萬別，國際上已少有國家對固定資產(chǎn)的價值作出具體規(guī)定，準則也取消了企業(yè)固定資產(chǎn)價值方面過死的規(guī)定，只是提供了一個確認基礎(chǔ)。準則也不再簡單地以“非出售目的”、“持有期不改變實物形態(tài)”等作為特征，而是從效用、使用期限、單位價值三個方面來明確界定固定資產(chǎn)。這樣的處理更有利于企業(yè)根據(jù)自身情況制定適合于各自企業(yè)的固定資產(chǎn)目錄、分類方法等。

　　三、關(guān)于確認

　　準則以為，固定資產(chǎn)的確認必須同時滿足以下兩個條件：（1）該固定資產(chǎn)包含的經(jīng)濟利益很可能流進企業(yè)；（2）該固定資產(chǎn)的本錢能夠可靠地計量。固然這是資產(chǎn)的共有特征，但國際會計準則與我國都夸大經(jīng)濟利益流進這一條件，以為“經(jīng)濟利益在會計期間以后流進企業(yè)的確定性不足，就夠不上確以為資產(chǎn)的標準，應(yīng)確以為用度”。

　　四、關(guān)于相關(guān)會計處理

　�。ㄒ唬┕潭ㄙY產(chǎn)折舊

　　準則對固定資產(chǎn)折舊政策（如計提基礎(chǔ)、預(yù)計使用年限等）有所調(diào)整，更傾向于企業(yè)采用謹慎的原則。
　　1、折舊計提基礎(chǔ)
　　準則指出，“折舊，指在固定資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)，按照確定的方法對應(yīng)計折舊額進行的系統(tǒng)分攤。應(yīng)計折舊額，指應(yīng)當計提折舊的固定資產(chǎn)的原價扣除其預(yù)計凈殘值后的余額”，同時增加了對減值預(yù)備的考慮，即“假如已對固定資產(chǎn)計提減值預(yù)備，還應(yīng)當扣除已計提的固定資產(chǎn)減值預(yù)備累計金額�！�
　　準則對折舊的處理同《企業(yè)會計制度》相比，新增加了對減值預(yù)備的考慮，同時在第29條規(guī)定“已計提減值預(yù)備的固定資產(chǎn)，應(yīng)當按照該固定資產(chǎn)的賬面價值以及尚可使用壽命重新確定折舊率和折舊額；假如已計提減值預(yù)備的固定資產(chǎn)價值又得以恢復(fù)，應(yīng)當按照固定資產(chǎn)價值恢復(fù)后的賬面價值，以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額。因固定資產(chǎn)減值預(yù)備而調(diào)整固定資產(chǎn)折舊額時，對此前已計提的累計折舊不作調(diào)整。”要求企業(yè)在減值預(yù)備的計提發(fā)生變動后及時對折舊率和折舊額進行調(diào)整。
　　筆者以為，這樣的處理有兩個目的：①與國際準則接軌。國際會計準則第36號“減值”指出，“在確認一項資產(chǎn)減值損失后，資產(chǎn)的折舊（攤銷）費應(yīng)予以調(diào)整，以便在資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)，在系統(tǒng)的基礎(chǔ)上攤銷已調(diào)整的資產(chǎn)的賬面金額扣除其殘值（假如有的話）后的金額”。假如中外折舊計提基礎(chǔ)不一，就會企業(yè)報表的可比性。②有利于遏制企業(yè)計提秘密預(yù)備。企業(yè)違法計提秘密預(yù)備，折舊就會減少，“稅收擋板”的作用會相應(yīng)降低，這就迫使企業(yè)對固定資產(chǎn)減值做謹慎處理，以夯實資產(chǎn)質(zhì)量，進步會計信息質(zhì)量。
　　2、預(yù)計使用年限
　　預(yù)計使用年限即準則中所定義的“使用壽命”。國際會計準則在確定預(yù)計使用年限時只考慮了預(yù)計有形損耗、過期、或其他方面對資產(chǎn)使用的限制三個因素，我國則針對國情將影響因素細分為：（1）該資產(chǎn)的預(yù)計生產(chǎn)能力或?qū)嵨锂a(chǎn)量；（2）該資產(chǎn)的有形損耗，如設(shè)備使用中發(fā)生磨損、房屋建筑物受到腐蝕等；（3）該資產(chǎn)的無形損耗，如因新技術(shù)的出現(xiàn)而使現(xiàn)有的資產(chǎn)技術(shù)水平相對陳舊、市場需求變化使產(chǎn)品過期等；（4）有關(guān)資產(chǎn)使用的法律或者類似的限制。規(guī)定細化，使企業(yè)執(zhí)行起來有章可循，進步了可操縱性。
　　3、折舊方法
　　準則第20條指出，企業(yè)應(yīng)當根據(jù)固定資產(chǎn)所含經(jīng)濟利益預(yù)期實現(xiàn)方式選擇年限均勻、工作量、雙倍余額遞減或者年數(shù)總和等折舊方法，同時要求企業(yè)“定期對固定資產(chǎn)的折舊方法進行復(fù)核。假如固定資產(chǎn)包含的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式有重大改變，則應(yīng)當相應(yīng)改變固定資產(chǎn)折舊方法”。除此之外，折舊方法一經(jīng)選定，不得隨意調(diào)整。而國際會計準則規(guī)定：“折舊方法一經(jīng)確定，在各個會計期間應(yīng)當保持一致，直至因條件變化而有理由改變?yōu)橹�。”從變更標準上看，國際準則以為只要有正當理由即可變更折舊方法，而我國則是以“經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式的重大改變”為標準，范圍較窄，這與我國市場體系的不健全是有聯(lián)系的，是當前會計環(huán)境下的一種選擇。
�。ǘ�）固定資產(chǎn)減值預(yù)備
　　準則列舉了六種可能導(dǎo)致固定資產(chǎn)可收回金額降低的情形，包括固定資產(chǎn)市價大幅下跌、技術(shù)、市場、等因素使經(jīng)營環(huán)境發(fā)生惡化、利率大幅上升、固定資產(chǎn)陳舊過期或已有實質(zhì)性損壞，以及固定資產(chǎn)預(yù)計使用方式要發(fā)生重大不利變化等原因。所列因素基本與國際準則一致，但并不是詳盡式列舉，只是列出了我國會計實務(wù)特別是進世后國際交往中常見或應(yīng)引起留意的幾種情形。比如隨著環(huán)保意識的加強，出于環(huán)保考慮政府對某些產(chǎn)品可能強制停產(chǎn)，若相關(guān)設(shè)備專用性較強，則其價值也將大幅降低。固定資產(chǎn)準則的實施對此類行業(yè)的影響相對較大，應(yīng)引起相關(guān)企業(yè)的重視。

　�。ㄈ�）與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出

　　準則指出，“與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，假如使可能流進企業(yè)的利益超過了原先的估計，如延長了固定資產(chǎn)的使用壽命，或者使產(chǎn)品質(zhì)量實質(zhì)性進步，或者使產(chǎn)品本錢實質(zhì)性降低，則應(yīng)當計進固定資產(chǎn)賬面價值”。這里所說的后續(xù)支出是在《企業(yè)會計制度》的資產(chǎn)改良的基礎(chǔ)上增加了一個上限，即“增計金額不應(yīng)超過該固定資產(chǎn)的可收回金額”，以防止企業(yè)濫用改良準則，虛增資產(chǎn)。

　　五、關(guān)于表露

　　準則細化了固定資產(chǎn)信息表露的，一方面保存了《企業(yè)會計制度》的內(nèi)容：表露固定資產(chǎn)的標準、分類、計價和折舊方法；各類固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限、預(yù)計凈殘值率和折舊率；固定資產(chǎn)的增減變動情況（包括期末和期初各類固定資產(chǎn)賬面價值、累計折舊）以及減值預(yù)備的增減變動等的基礎(chǔ)上。同時進行了新的補充：要求表露各類固定資產(chǎn)擴建、處置及其他調(diào)節(jié)項目的金額；當期轉(zhuǎn)回的固定資產(chǎn)減值損失；在建工程增減變動情況；對固定資產(chǎn)所有權(quán)的限制及其金額；已承諾將為購買固定資產(chǎn)支付的金額；暫時閑置的固定資產(chǎn)賬面價值；已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)賬面價值；已退廢和預(yù)備處置的固定資產(chǎn)賬面價值。
　　這樣規(guī)定更有利于投資者把握企業(yè)當前固定資產(chǎn)的使用情況，并據(jù)此判定企業(yè)的正常經(jīng)營情況。若企業(yè)已提足折舊仍在使用的設(shè)備比例過高，則說明該企業(yè)設(shè)備老化比較嚴重；若企業(yè)報表中表露閑置狀態(tài)資產(chǎn)較多，則說明企業(yè)的經(jīng)營可能存在或缺乏活力；若企業(yè)計提的固定資產(chǎn)減值預(yù)備計提比例較高，則說明企業(yè)的固定資產(chǎn)投資存在一定風險；若企業(yè)已設(shè)置抵押的固定資產(chǎn)較多，則說明企業(yè)財務(wù)狀況有隱患等等。
　　總之，通過對《企業(yè)會計準則——固定資產(chǎn)》及相關(guān)題目的，我們可以看到：已經(jīng)融進世界經(jīng)濟的大潮，隨著客觀環(huán)境的不斷變化，會計準則體系也日趨成熟與完善。

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