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審計(jì)有風(fēng)險準(zhǔn)則來導(dǎo)航－中注協(xié)對審計(jì)風(fēng)險準(zhǔn)則的解讀
審計(jì)風(fēng)險準(zhǔn)則針對的是重大錯報(bào)風(fēng)險的識別、評估和應(yīng)對問題。中注協(xié)借鑒國際審計(jì)風(fēng)險準(zhǔn)則，起草了《財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和一般原則（修訂）》、《審計(jì)證據(jù)（修訂）》、《了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評估重大錯報(bào)風(fēng)險》和《針對評估的重大錯報(bào)風(fēng)險實(shí)施的程序》等4個準(zhǔn)則項(xiàng)目，已經(jīng)發(fā)布第二次征求意見稿。審計(jì)風(fēng)險準(zhǔn)則的起草背景
近年來，企業(yè)環(huán)境不斷發(fā)生變化，企業(yè)組織結(jié)構(gòu)及其經(jīng)營活動的方式日益復(fù)雜，全球化和科學(xué)技術(shù)的影響日益加深，會計(jì)準(zhǔn)則要求的判斷和估計(jì)日益增加，企業(yè)管理當(dāng)局進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊的動機(jī)和壓力日益增大。相應(yīng)地，審計(jì)實(shí)務(wù)也在隨之變化，導(dǎo)致注冊會計(jì)師行業(yè)風(fēng)險日益增加，迫切要求審計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)定期評估準(zhǔn)則的適當(dāng)性，使其能夠?qū)徲?jì)實(shí)務(wù)進(jìn)行有效和及時的指導(dǎo)。
審計(jì)風(fēng)險準(zhǔn)則項(xiàng)目最早是由國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會（IAASB）提出并起草的，后與美國審計(jì)準(zhǔn)則委員會（ASB，原美國注冊會計(jì)師協(xié)會下設(shè)組織）成立了聯(lián)合風(fēng)險評估工作組，制定共同的審計(jì)風(fēng)險準(zhǔn)則。1998年，加拿大、英國、美國的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)與學(xué)者組成聯(lián)合工作組，了解和研究審計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展情況，并為準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)修訂審計(jì)準(zhǔn)則提供建議。2000年5月，聯(lián)合工作組發(fā)表了研究報(bào)告《大型會計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)方法發(fā)展》。2000年8月，美國公眾監(jiān)督理事會（PublicOver鄄sightBoard）發(fā)布了關(guān)于審計(jì)效率的研究報(bào)告。這兩份報(bào)告的主要研究結(jié)論是，基礎(chǔ)的審計(jì)風(fēng)險模型并沒有被廢棄，但需要做出適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。
在審計(jì)風(fēng)險準(zhǔn)則項(xiàng)目開始的初期，一些國際知名公司相繼發(fā)生了財(cái)務(wù)舞弊丑聞，嚴(yán)重?fù)p害了社會公眾對審計(jì)有效性的信心，同時也在一定程度上對審計(jì)風(fēng)險準(zhǔn)則項(xiàng)目的起草進(jìn)程和主要內(nèi)容產(chǎn)生了重大影響。2003年10月，IAASB批準(zhǔn)發(fā)布了4項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險準(zhǔn)則，即《財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和一般原則》、《審計(jì)證據(jù)》、《了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評估重大錯報(bào)風(fēng)險》和《針對評估的重大錯報(bào)風(fēng)險實(shí)施的程序》。
隨著我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，經(jīng)濟(jì)全球化的加快，以及企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的急速變化，我國審計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)面臨著諸多挑戰(zhàn)，主要體現(xiàn)在：行業(yè)面臨的風(fēng)險有日益增大趨勢；現(xiàn)行審計(jì)實(shí)務(wù)不能有效應(yīng)對財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯報(bào)風(fēng)險；審計(jì)風(fēng)險準(zhǔn)則的出臺導(dǎo)致國際審計(jì)準(zhǔn)則出現(xiàn)很大的變化；我國與其他國家和地區(qū)的經(jīng)濟(jì)依存度日益提高，審計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的要求越來越迫切。面對上述挑戰(zhàn)，中注協(xié)認(rèn)真研究了國際審計(jì)風(fēng)險準(zhǔn)則的內(nèi)容，進(jìn)一步加快了審計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)和國際趨同進(jìn)程，起草了我國審計(jì)風(fēng)險準(zhǔn)則。
審計(jì)風(fēng)險準(zhǔn)則的重大變化
起草審計(jì)風(fēng)險準(zhǔn)則的基本思路是：通過修訂審計(jì)風(fēng)險模型，要求注冊會計(jì)師必須了解被審計(jì)單位及其環(huán)境（包括內(nèi)部控制），以充分識別和評估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯報(bào)風(fēng)險，并針對評估的重大錯報(bào)風(fēng)險設(shè)計(jì)和實(shí)施控制測試與實(shí)質(zhì)性測試程序。
與現(xiàn)行審計(jì)準(zhǔn)則相比，審計(jì)風(fēng)險準(zhǔn)則的重大變化體現(xiàn)在以下方面：
1.要求注冊會計(jì)師加強(qiáng)對被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解。注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施程序，更廣泛和更深入地了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的各個方面，包括了解內(nèi)部控制，為識別財(cái)務(wù)報(bào)表層次以及各類交易、賬戶余額、列報(bào)和披露認(rèn)定層次重大錯報(bào)風(fēng)險提供更好的基礎(chǔ)。
2.要求注冊會計(jì)師在審計(jì)的所有階段都要實(shí)施風(fēng)險評估程序。注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)將識別的風(fēng)險與認(rèn)定層次可能發(fā)生錯報(bào)的領(lǐng)域相聯(lián)系，實(shí)施更為嚴(yán)格的風(fēng)險評估程序，而不能直接將風(fēng)險設(shè)定為高水平。
3.要求注冊會計(jì)師將識別和評估的風(fēng)險與實(shí)施的審計(jì)程序掛鉤。在設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序（控制測試和實(shí)質(zhì)性測試）時，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)將審計(jì)程序的性質(zhì)、時間和范圍與識別、評估的風(fēng)險相聯(lián)系，以防止機(jī)械地利用程序表從形式上迎合審計(jì)準(zhǔn)則對程序的要求。
4.要求注冊會計(jì)師針對重大的各類交易、賬戶余額、列報(bào)和披露實(shí)施實(shí)質(zhì)性測試。注冊會計(jì)師對重大錯報(bào)風(fēng)險評估是一種判斷，被審計(jì)單位內(nèi)部控制存在固有限制，無論評估的重大錯報(bào)風(fēng)險結(jié)果如何，注冊會計(jì)師均應(yīng)當(dāng)針對重大的各類交易、賬戶余額、列報(bào)和披露實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，不得將實(shí)質(zhì)性測試僅集中在例外事項(xiàng)上。
5.要求注冊會計(jì)師將識別、評估和應(yīng)對風(fēng)險的關(guān)鍵程序形成審計(jì)工作記錄，以保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，明確執(zhí)業(yè)責(zé)任。審計(jì)風(fēng)險準(zhǔn)則的出臺，有利于降低審計(jì)失敗發(fā)生的概率，增強(qiáng)社會公眾對行業(yè)的信心；有利于嚴(yán)格審計(jì)程序，識別、評估和應(yīng)對重大錯報(bào)風(fēng)險；有利于明確審計(jì)責(zé)任，實(shí)施有效的質(zhì)量控制；有利于促使注冊會計(jì)師掌握新知識和新技能，提高整個行業(yè)的專業(yè)水平。同時，審計(jì)風(fēng)險準(zhǔn)則對注冊會計(jì)師風(fēng)險評估程序以及依據(jù)風(fēng)險評估結(jié)果實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的影響很大，從而影響到審計(jì)工作的各個方面，需要依據(jù)審計(jì)風(fēng)險準(zhǔn)則對相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行修訂。
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