審計技術與方法發(fā)展的新趨勢

1999年以來，審計署提出加強“人、法、技”建設、推動審計工作全面上臺階的要求，這其中的“技”，就是審計技術基礎建設，也就是通常所說的審計技術與。對審計技術與方法的熟悉、深進和廣泛運用，能夠有效地降低審計風險、進步審計效率和保證審計質(zhì)量。了解國際審計界在審計技術與方法領域的一些特點和趨勢，將有助于我國審計職員更好地運用先進技術與方法，為審計工作服務。

　　20世紀90年代以來，伴隨著信息技術的，國際審計界在審計技術與方法領域的研究和發(fā)展十分明顯，審計技術與方法的研究和利用，已經(jīng)成為各類審計機構(gòu)的一項重要工作。其中一些共性的特點，可以看出審計技術與方法的研究和運用正呈現(xiàn)以下三大方面的突出特點：

　　特點一：國家審計和審計各領風騷

　　20世紀80年代以前，很多國家的國家審計機關和社會審計機構(gòu)，在審計準則、審計指南和審計技術方法方面的研究相對獨立，彼此間的相互利用、協(xié)調(diào)和互認不夠，導致的主要是：一方面資源浪費，另一方面由于標準和方法不同，審計項目的外包和審計結(jié)果的相互利用相對困難。

　　在隨后的20年里，隨著審計項目的復雜化、審計金額的巨大化，無論國家審計還是社會審計，都面對審計資源不足的矛盾，在這種背景下，審計技術方法的協(xié)調(diào)和同一成為業(yè)內(nèi)人士的普遍共叫。相應的變化主要體現(xiàn)為：

　�。ㄒ唬┏Ｒ�(guī)財務審計領域，社會審計的標準和方法明顯主導潮流。

　　以“五大”國際公司為代表的社會審計組織，通過多年的市場競爭和機構(gòu)重組，規(guī)模越來越大，業(yè)務涉及的國家和地區(qū)越來越多，涉及的范圍也越來越廣。在這種情況下，各大機構(gòu)對規(guī)范全球范圍內(nèi)審計業(yè)務職員工作方法和工作標準的要求很強烈。很多大型會計公司開始投進巨資來總結(jié)和規(guī)范審計技術與方法，并將這些技術和方法有機地融進其審計手冊或?qū)徲嬡浖�之中，讓審計職員在按照規(guī)范程序執(zhí)行審計任務的過程中就能夠自覺運用先進技術方法。

　　與此同時，很多國際性的會計審計師組織，也就是社會審計的行業(yè)協(xié)會，例如美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）、英格蘭及威爾士特許會計師公會（ICAEW）和英國特許公認會計師公會（ACCA）等，也都投進巨大的資金和人力，組織編寫財務審計的指南或手冊，總結(jié)和利用審計技術與方法方面的研究成果，同時加強了同行業(yè)間的交流與合作。

　　由于以上兩個方面的大力推進，社會審計組織在常規(guī)財務審計技術方法研究與領域進展快速、協(xié)調(diào)配合、成效明顯。

　　相對而言，國家審計機關在這一領域發(fā)揮的作用就相對有限，而且逐步呈現(xiàn)退出的態(tài)勢。比較典型的是美國和澳大利亞兩種模式。美國會計總署在其審計準則中就明確指出，某些會計報表審計的事項，可以參照AICPA的標準來執(zhí)行。澳大利亞聯(lián)邦審計署，曾經(jīng)有一整套非常完善的財務審計準則和指南，但在1997年，澳大利亞聯(lián)邦審計署審計長下令聯(lián)邦審計機構(gòu)，在財務審計領域全面采用澳大利亞社會審計組織制定的審計準則和指南。

　�。ǘ�）財政審計和效益審計，國家審計制定標準。

　　財政、預算執(zhí)行和財政決算領域的審計標準及方法，只能由各國的國家審計機關來確定，這一點是非常明確的。需要重視的是，在過往20多年里，很多國家審計機關的工作重點和資源的投進有兩個傾向，一是在傳統(tǒng)財務審計的基礎上向舞弊審計延伸，另一方面是突出夸大效益審計在國家審計中的地位。，很多發(fā)達國家的國家審計機關，將超過60％以上的人力和審計資源用于組織效益審計，傳統(tǒng)財務審計的比重正在迅速降低。在這種背景下，國家審計機關對效益審計目標、程序、技術和方法的持續(xù)研究，為整個審計界開拓效益審計領域奠定了基礎。由于很多私營公司和機構(gòu)對項目投資效益評價有很多不同的標準，因此社會審計在這一領域基本沒有形成同一和完整的或?qū)嵺`總結(jié)。

　�。ㄈ�）審計技術和方法的研究成果社會共享。

　　隨著被審計事項的日益復雜化，審計職員的快速活動以及社會審計和國家審計之間業(yè)務的不斷交融，審計技術與方法的研究成果日益公然，基本成為社會共享�，F(xiàn)在已經(jīng)很難想象某一審計機構(gòu)能夠保存一種或多種別人不知道或不把握的審計盡招。這一題目之所以應當引起我國審計職員的重視，是由于到目前為止，在我國不少審計職員思想中還殘留著比較強的守舊主義成分，不�？磩e人了解自己的工作方法和技術，�？戳粢皇郑�這樣的后果會導致別人對其工作成果可信程度的懷疑。

　　審計技術和方法，特別是利用機輔助審計技術、數(shù)學和統(tǒng)計學技術以及比較流行的性復核技術，在國際審計界已經(jīng)成為通用技術，假如我國審計職員能夠充分地和鑒戒，必將以較低的本錢，迅速進步我國審計的技術水平。

　　特點二：審計技術與方法的研究始終圍繞控制審計風險這一目標

　　社會民眾對審計期看值的無窮高和審計能力的有限性以及審計風險的無窮高與審計技術的有限性，已經(jīng)成為當今審計界面臨的兩大突出困難。審計技術與方法本身，無法填補社會民眾期看與審計能力之間的“鴻溝”，只能圍繞審計風險這一課題發(fā)揮作用。

　�。ㄒ唬�審計技術與方法研究的目標是用最公道的資源投進，給出最公道的審計結(jié)論，承受最低的審計風險。

　　凡是審計，就要給出結(jié)論，從科學的角度講，沒有人能夠提供盡對正確的審計結(jié)論，只能在一定程度上保證審計結(jié)論的公道性。明確這一條件，有助于審計職員找到解決題目的途徑。審計職員要明確在多大程度上保證審計結(jié)論的公道性，這就是通常所說的審計保證程度系數(shù)或可接受的審計風險，這些指標對于一個審計機構(gòu)也不是一成不變的，不同的項目，不同的環(huán)境，可以接受的審計風險水平可以差異很大，但總回有一個限度。一般以為，審計職員至少要有85％的把握來保證審計結(jié)論的公道性，否則，這項審計的必要性和成果的有用性就會大打折扣。當然，很多國家審計機關和社會審計組織，都傾向于將可接受審計風險控制在5％－10％之內(nèi)，將審計保證程度系數(shù)控制在3左右。

　　明確了可以接受的審計風險，就為審計機構(gòu)公道配置審計資源奠定了基礎。風險基礎審計理論及其配套的技術和方法，十分夸大審計資源運用的公道性，夸大審計氣力不要均勻分配，審計職員應當更多地關注那些被以為風險高的領域，對于有證據(jù)表明風險較低的領域，可以依靠內(nèi)部控制或分析性復核，而不必實施大量的余額細節(jié)測試。

　　這些與傳統(tǒng)賬項基礎審計相距甚遠的觀點和理論，實際上已經(jīng)構(gòu)成審計技術與的基石，為審計技術與方法的、選擇和運用指明了方向。

　�。ǘ�）審計技術和方法的運用目的，盡不僅僅是查，多數(shù)情況是證實被審計事項的公道性。

　　提到審計技術與方法的和研究，我國審計職員往往存在一個誤區(qū)，以為所謂審計技術或?qū)徲嫹椒�，就是查題目的技術、查舞弊的方法。實在，在現(xiàn)代審計的理論和背景下，很多審計技術和方法的研究，更多的是為了確定被審計事項的總體公道性。假如在審計風險可以接受的范圍內(nèi)，利用某種審計技術可以確認被審計事項的總體公道性，審計職員就不必再投進更多的審計資源進行測試；假如運用審計技術后發(fā)現(xiàn)被審計事項的總體公道性有題目，再是否應當進行進一步的余額細節(jié)測試。

　　（三）審計技術與方法夸大為全面的審計評價服務。

　　這個特點和我國國家審計機關以前的審計實踐有比較明顯的區(qū)別。我國審計機關的審計職員比較習慣于揭露被審計事項的題目，而不熟悉如何對被審計事項的真實、正當和效益性進行總體評價。事實上，隨著我國國家審計基本準則的頒布以及責任審計等工作的開展，國家審計對被審計事項進行總體評價已經(jīng)是大勢所趨。國際通行的審計技術與方法，都是基于全面評價這一基礎而開發(fā)的，比較典型的就是統(tǒng)計抽樣技術在審計中的運用。統(tǒng)計抽樣審計技術的目的就在于通過對少量樣本的檢查和測試，來推斷被審計事項的總體公道性，假如審計職員不關注總體，只關心被抽查樣本本身，那么統(tǒng)計抽樣審計技術就沒有必要存在。

　　特點三：審計技術與方法研究的化、規(guī)范化、智能化和系統(tǒng)化

　　所謂科學化，是指現(xiàn)代審計技術與方法的研究，已經(jīng)超越了傳統(tǒng)的經(jīng)驗論，非常夸大把科學手段和經(jīng)驗總結(jié)相結(jié)合。比較典型的例子就是分析性復核技術的。所謂分析性復核，實在質(zhì)就是將審計職員把握的一些客觀總結(jié)出來，測算出被審計事項的公道預期值，再與被審計事項的實際值相比較，進一步評估差異的公道性之后，確定是否還需要對被審計事項進行具體的余額測試。這一個過程，實際上被很多審計職員不自覺地運用了多年，但通過公式和比率等形式總結(jié)出來，主動指導審計職員的實踐，卻是最近20年來審計技術與方法研究的一大突出特點。科學化的另一個表現(xiàn)就是數(shù)學和統(tǒng)計學技術在審計中的運用日益廣泛，抽樣統(tǒng)計技術的全面推廣就是例證。

　　所謂規(guī)范化，是指審計機構(gòu)將審計程序設計與審計技術方法的運用有機結(jié)合，規(guī)范和引導審計職員運用適當?shù)膶徲嫾夹g和方法。以往，審計職員在運用審計技術和方法的過程中輕易有較大的隨意性，用與不用，在什么時候用，如何使用，都沒有規(guī)范和約束，導致整個審計機構(gòu)的標準不同一，質(zhì)量沒有保證。隨著程序?qū)�向式審計軟件平臺的開發(fā)和廣泛運用，越來越多的審計機構(gòu)開始把審計技術與方法融進到規(guī)范的審計程序之中，要求并指導審計職員公道運用審計技術。例如，德勤公司在其全球同一的審計程序軟件AS／2中，就嵌進了用于回回分析的軟件STAR，要求審計職員在對銷售收進等很多項目實施分析性復核時，直接利用嵌進的STAR軟件進行評估。這樣的好處是，在規(guī)范分析性復核技術的同時，降低了審計職員的本錢，審計根本不需要了解STAR軟件背后的公式和原理，只需要按照程序軟件的提示就可以完成相應的工作。

　　所謂智能化，夸大的就是將經(jīng)驗總結(jié)、科學規(guī)律推導和審計職員的專業(yè)判定結(jié)合起來，指導審計職員得出公道的審計結(jié)論。在審計過程中，數(shù)學、統(tǒng)計學的分析結(jié)果，都不能完全替換審計職員的專業(yè)判定，由于在其利用的數(shù)學公式中，仍然有很多變量需要審計職員主觀確定。在這種情況下，越來越多的審計機構(gòu)，傾向于在審計軟件中為審計職員的決策提供。目前，很多審計機構(gòu)不惜花巨資，邀請審計領域的專家，分析在各種情況下常見的審計謀略或方法以及對不同審計結(jié)果的判定標準。當然，對審計而言，智能化永遠都是一個相對的概念，電腦和機器永遠不能替換審計職員的決策，但提供決策輔助和參考意見，確實非常必要。

　　所謂系統(tǒng)化，是指審計戰(zhàn)略（策略）和審計技術方法的全面協(xié)調(diào)。審計戰(zhàn)略（策略）解決的是要審什么、想達到什么目的，審計技術和方法解決的是怎么審和怎么達到目的，這兩者的協(xié)調(diào)是審計技術與方法的研究成果得以全面運用的關鍵�；仡欁罱�20多年來審計技術與方法的研究歷程，可以清楚地發(fā)現(xiàn)，審計技術的研究和運用完全是在風險基礎審計理論指導下的開拓和發(fā)展，而脫離理論指導的實踐經(jīng)驗總結(jié)相對越來越少。這一點給我們的啟示在于，審計技術與方法的研究，不能超越基本審計理論和審計目標的研究，也不能脫離審計戰(zhàn)略和審計目標的總體要求。

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