小企業(yè)年報審計中若干事項的風險控制

盡管將于2005年1月1日正式實施的《小制度》能進一步規(guī)范小企業(yè)的年度會計報表，但對于小企業(yè)會計體系中常見的一些特殊風險事項，注冊會計師仍然需要高度關注并予以解決。本文試從事項的角度，談談針對這些特殊風險事項的審計處理技巧。　　一、企業(yè)賬簿記錄缺乏正當有效的原始憑證　　[案例]　　注冊會計師李浩在審計華興公司2003年度會計報表時，發(fā)現(xiàn)其購銷業(yè)務的會計處理所附的原始憑證大部分是白條和自制的收付憑證。注冊會計師向華興公司提出完善會計憑證的建議，華興公司的會計職員告訴注冊會計師，他們也知道會計處理必須有正當有效的原始憑證支持，但由于其交易的對象多為個體戶，大多數交易都是現(xiàn)金交易且沒有相關憑證，所以，只能用白條和自制的收付憑證來支持賬務處理。但他們保證這些活動都已經真實發(fā)生。注冊會計師對此追查下往，在檢查相關的出進庫單、銷售（購進）合同、貨運憑證以及向交易對方函證后，對這些交易的會計處理予以確認�！　‘旐椖拷浝砭幹茖徲媹蟾鏁r，由于害怕出具無保存意見的審計報告會有風險，于是，將華興公司會計賬簿記錄缺乏正當有效的原始憑證的事項放在了意見段后面的夸大事項段中�！　�[分析]　　1、被審計單位會計賬簿記錄缺乏正當有效的原始憑證，注冊會計師應當如何處理？　　首先，被審計單位會計賬簿記錄缺乏正當有效的原始憑證，屬于被審計單位缺乏會計規(guī)范，該風險應當由被審計單位承擔。注冊會計師應當提請被審計單位予以糾正，并把被審計單位缺乏會計規(guī)范及其糾正建議記錄在審計工作底稿中�！　∑浯�，針對被審計單位會計賬簿記錄缺乏正當有效的原始憑證這一高風險領域，注冊會計師應當設計追加審計程序進行測試，以獲取更多的證據。假如注冊會計師實施追加審計程序獲取的證據能夠證實交易是真實時，注冊會計師應當建議被審計單位將其賬簿記錄缺乏正當有效的原始憑證的事實、原因以及修正的措施表露在會計報表附注中，同時提請被審計單位留意納稅調整，在被審計單位接受注冊會計師的表露建議后，注冊會計師可以發(fā)表無保存意見的審計報告；假如注冊會計師實施追加審計程序獲取的證據證實交易不真實，應當建議被審計單位作相應調整，在被審汁單位拒盡調整時，注冊會計師考慮發(fā)表保存或否定意見的審計報告；假如注冊會計師審計的追加審計程序無法實施下往，無法獲取相關證據證實或排除該風險，則視同審計范圍受到限制，出具保存或無法表示意見的審計報告�！　�2、該案例中注冊會計師的處理是否適當？　　該案例中，針對被審計單位會計賬簿記錄缺乏正當有效的原始憑證這一高風險領域，注冊會計師投有聽信被審計單位的保證，而是實施追加審計程序以獲取證據支持審計結論，這種處理比較謹慎。但當注冊會計師獲取相關證據證實交易是真實時，卻把被審計單位應當表露的會計責任（會計賬簿記錄缺乏正當有效的原始憑證）表露在審計報告中，這不僅擴大了注冊會計師的風險責任，也混淆了會計責任和審計責任，使得報告使用者不知道如何利用審計報告�！�　二、企業(yè)會計報表不完善　　[案例]　　注冊會計師李浩審計華興公司2003年度會計報表時，發(fā)現(xiàn)華興公司僅僅編制了資產負債表和利潤表，沒有報表附注和現(xiàn)金流量表。注冊會計師建議華興公司按照會計規(guī)范補充完善會計報表，但華興公司要求注冊會計師為其編制報表附注和現(xiàn)金流量表。注冊會計師為華興公司代編了報表附注和現(xiàn)金流量表，并把代為編制的報表附注和現(xiàn)金流量表的工作底稿與審計工作底稿裝訂在一起�！　�[分析]　　1、編制完善的會計報表的及其責任是什么？　　凡是執(zhí)行《企業(yè)會計制度》的企業(yè)，對外報出完整的會計報表應當包括：《資產負債表》、《利潤表》、《現(xiàn)金流量表》、《資產減值預備明細表》、《股東權益增減變動表》、《應交增值稅明細表》、《利潤分配表》、《分部報表》以及報表附注。凡是執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》的企業(yè)，對外報出完整的會計報表應當包括：《資產負債表》和《利潤表》及其報表附注，《現(xiàn)金流量表》可選擇編制，增值稅一般納稅人編制《應交增值稅明細表》，在《利潤表》的補充資料中反映當期分配投資者的利潤。編制完善的會計報表屬于企業(yè)的會計責任。　　2、當企業(yè)提供的會計報表不完善時，注冊會計師應當如何處理？　　注冊會計師執(zhí)行年報審計時，要對會計報表整體發(fā)表意見，因此，當企業(yè)提供的會計報表不完善時，注冊會計師應當建議被審計單位補充提供完善的報表。（1）當企業(yè)不能補充提供完善的報表，注冊會計師只能對會計信息表露不完善的會計報表發(fā)表保存或否定意見的審計報告�；蛘呓ㄗh修改審計業(yè)務約定書，僅僅對會計報表中某張報表或某一信息執(zhí)行特殊目的的審計業(yè)務。（2）當企業(yè)愿意完善報表，但要求注冊會計師代為編制報表時，注冊會計師應當積極與被審計單位溝通，把代編會計報表的會計咨詢服務業(yè)務與審計業(yè)務區(qū)分開來，最好依據注冊會計師職業(yè)規(guī)范單獨簽約、單獨提供服務�！　�3、當師事務所同時為提供代編會計報表業(yè)務和年報審計業(yè)務時，應當如何規(guī)避風險？　　代編會計報表和報表審計屬于不相容的業(yè)務，會計師事務所同時為企業(yè)提供代編會計報表業(yè)務和審計業(yè)務時，可能會因自我復核而損害獨立性。因此，會計師事務所必須采取積極措施消除其對獨立性的損害，否則就不能同時承接代編會計報表業(yè)務和審計業(yè)務�！　�會計師事務所應當通過完善的質量控制體系來消除同時為企業(yè)提供代編會計報表業(yè)務和審計業(yè)務所造成的對獨立性的，如在同一企業(yè)的服務小組中，委派不同的注冊會計師分別擔任代編會計報表業(yè)務和年報審計業(yè)務的項目經理，要求項目經理各負其責控制各自的風險，并相互協(xié)調以進步審計效率；代編會計報表的結果應當得到企業(yè)的認同，并簽名蓋章。然后注冊會計師才有發(fā)表意見的對象。同時，代編會計報表的工作底稿不能與審計工作底稿裝訂在一起，它們屬于不同性質的業(yè)務，應當分別裝訂回檔。　　三、企業(yè)高估用度　　[案例]　　華興公司是個小型私營企業(yè)，注冊會計師李浩審計華興公司2003年會計報表，發(fā)現(xiàn)華興公司幾乎每月都有一定數目的采購辦公用品支出，共計23萬元，李浩詢問會計職員這些辦公用品的及其用途，會計職員回答說這些票據都是經理或經理夫人拿來報銷進賬的。李浩以為華興公司不可能每月都需要采購那么多的辦公用品，向相關職員提出疑問，他們對此也無法解釋。于是，李浩對此出具保存意見的審計報告，說明段表露“貴公司對于2003年度的治理用度中列進的用度23萬元，不能提供相關證據說明其與企業(yè)經營相關”�！　�[分析]　　1、對于私營企業(yè)來講，業(yè)主或經理把個人用度計人企業(yè)的賬戶中公道嗎？　　有人以為私營企業(yè)的財產、收益都屬于業(yè)主或經理個人，把個人用度計人企業(yè)的賬戶中也是正常的。但按照《公司法》、《企業(yè)財務會計報告條例》和《企業(yè)會計制度》的相關規(guī)定，不得把與企業(yè)經營無關的用度列進企業(yè)賬戶，否則會影響會計報表的公允反映，假如注冊會計師不把此事項表露出來，就沒有盡到注冊會計師對會計報表的責任，會招致很大的審計風險�！　�2、注冊會計師如何判定用度與企業(yè)生產經營無關？　　企業(yè)進賬的用度是否與生產經營有關，被審計單位自己最清楚，注冊會計師只能從分析性測試、詢問中發(fā)現(xiàn)疑點。當注冊會計師發(fā)現(xiàn)疑點時，應當追查下往，假如被審計單位不能提供公道解釋和有力證據支持，注冊會計師只能視同審計范圍受到限制，出具保存或無法表示意見的審計報告。該案例中，注冊會計師在謹慎取證的基礎上，仍然無法信服每月都有一定數目的采購辦公用品支出與企業(yè)經營相關，因此出具了保存意見的審計報告。

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