修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組時(shí)債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理

修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組時(shí)債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定：以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的，如果重組債權(quán)的賬面價(jià)值大于將來應(yīng)收金額，債權(quán)人應(yīng)將重組債權(quán)的賬面價(jià)值減記至將來應(yīng)收金額，減記的金額確認(rèn)為當(dāng)期損失；如果重組債權(quán)的賬面價(jià)值等于或小于將來應(yīng)收金額，債權(quán)人不作賬務(wù)處理。如果修改后的債務(wù)條款涉及或有收益的，債權(quán)人不應(yīng)將或有收益包括在將來應(yīng)收金額中；或有收益收到時(shí)作為當(dāng)期收益處理。對(duì)此，筆者以案例進(jìn)行說明。
例１：甲股份有限公司于1999年1月31日銷售一批商品給乙公司，銷售價(jià)款為1000萬元，增值稅率為17%。同時(shí)收到乙公司簽發(fā)并承兌的一張期限為6個(gè)月、票面稅率為4%、到期還本付息的商業(yè)承兌匯票。票據(jù)到期，乙公司因資金周轉(zhuǎn)發(fā)生困難，無法到期兌付該票據(jù)本息，甲公司將票據(jù)按到期價(jià)值轉(zhuǎn)為應(yīng)收賬款，不再計(jì)提利息。1999年12月，乙公司與甲公司商議進(jìn)行債務(wù)重組，協(xié)議如下：
（1）免除積欠利息
（2）將債務(wù)減至800萬元并將償還期限延至2000年12月31日，并從2001年1月1日起按3%的年利率收取利息。并且規(guī)定，乙公司如果2000年有盈利，則年利率就上升至4%；如果無盈利就維持3%的利率水平。
（3）債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定，乙公司于每年年末支付利息。
按現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)處理：
甲公司重組債權(quán)的賬面價(jià)值=1000*（1 17%）*（1 4%*6/12）=1193.4
將來應(yīng)收金額=800*（1 3%）=824萬元
債務(wù)重組損失=1193.4-824=369.4萬元
債權(quán)人甲公司的會(huì)計(jì)分錄：
（1）債務(wù)重組日
借：應(yīng)收賬款—債務(wù)重組824
營(yíng)業(yè)外支出—債務(wù)重組損失369.4
貸：應(yīng)收賬款1193.4
（2）如果2000年乙公司有盈利，甲公司按4%收取利息
借：銀行存款832
貸：應(yīng)收賬款824
營(yíng)業(yè)外收入—利息收入8
（3）如果2000年乙公司無盈利，甲公司按3%收取利息
借：銀行存款824
貸：應(yīng)收賬款824
對(duì)此，筆者有幾點(diǎn)異議：
（1）《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，如果修改后的債務(wù)條款涉及或有收益的，債權(quán)人不應(yīng)將或有收益包括在將來應(yīng)收金額中。這顯然符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的謹(jǐn)慎性原則；但《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》同時(shí)還規(guī)定，債務(wù)重組中，無論債務(wù)人還是債權(quán)人，均不確認(rèn)債務(wù)重組收益——這是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)進(jìn)行債務(wù)重組會(huì)計(jì)處理所明確的首要原則，這就與后面提到的，或有收益收到時(shí)作為當(dāng)期收益處理前后相矛盾。
（2）如果2000年乙公司有盈利時(shí)將8萬元的或有收益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定“債務(wù)重組中，無論債務(wù)人還是債權(quán)人，均不確認(rèn)債務(wù)重組收益”相悖。

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